Отражение резервов в финансовой отчетности по МСФО |

Автор Анна ТЕТЕРЛЕВА Анна ТЕТЕРЛЕВА
Номер № 04/2019
Количество просмотров 822
Автор МСФО, МСФО, резервы, резервы, учетная политика учетная политика

В связи с введением МСФО в правовую сферу нашей страны у многих организаций возникают вопросы о необходимости применения МСФО на практике, а также механизмах внедрения и подготовки отчетности по международным стандартам.

Признание обязательств, связанных с неопределенностью, — практическая задача, требующая профессиональной оценки. Кроме того, практика применения МСФО (IAS) 37 «Резервы, условные обязательства и условные активы» довольно противоречива.

Согласно МСФО (IAS) 37 резерв (provision) — это обязательство с неопределенным сроком исполнения или обязательство неопределенной величины. Поскольку резерв — это прежде всего обязательство, то он должен соответствовать определению обязательства.

Концептуальные основы финансовой отчетности приводят следующее определение обязательства — это существующая обязанность предприятия, возникшая в результате прошлых событий, вследствие исполнения которой ожидается выбытие из компании ресурсов, заключающих в себе экономические выгоды.

Обязательство признается в Отчете о финансовом положении только при одновременном выполнении следующих критериев признания:

§   соответствие определению обязательства;

§   вероятность того, что будущая экономическая выгода, связанная с обязательством, будет утрачена;

§   возможность надежно измерить или оценить обязательство.

Однако резервы принципиально отличаются от других видов обязательств, таких как торговая кредиторская задолженность и начисления, наличием неопределенности относительно сроков или величины будущих затрат, требуемых для погашения резерва.

Начисленные обязательства часто представляются в отчетности как часть торговой и прочей кредиторской задолженности, в то время как резервы представляются отдельно.

Следовательно, основным отличием резервов от других видов обязательств является именно неопределенность относительно суммы, которую нужно выплатить, или времени платежа.

Стандарт МСФО (IAS) 37 устанавливает следующие критерии, при одновременном выполнении которых резерв признается в финансовой отчетности:

1) у предприятия есть существующее обязательство (юридическое или конклюдентное), возникшее в результате какого-либо прошлого события;

2) представляется вероятным, что для урегулирования обязательства потребуется выбытие ресурсов, содержащих экономические выгоды;

3) возможно привести надежную расчетную оценку величины обязательства.

Если хотя бы одно из вышеприведенных условий не выполняется, резерв не признается в финансовой отчетности (однако при этом, возможно, потребуется раскрытие в качестве условного обязательства).

Использование расчетных оценок является непременным условием подготовки финансовой отчетности. Это особенно справедливо в отношении резервов, которые по своей природе являются более неопределенными, чем большинство других статей Отчета о финансовом положении.

Сумма, признанная в качестве резерва, должна отражать наилучшую расчетную оценку затрат, необходимых на конец отчетного периода для урегулирования существующего обязательства.

При этом согласно МСФО (IAS) 37 наилучшая расчетная оценка затрат, необходимых для урегулирования существующего обязательства, представляет собой сумму, которую предприятию рационально затратить для погашения обязательства на конец отчетного периода или для передачи его третьему лицу в указанное время.

Для достижения наилучшей расчетной оценки затрат предприятие должно использовать суждения руководства предприятия, прошлый опыт аналогичных операций, заключения независимых экспертов, а также дополнительные свидетельства, появившиеся благодаря событиям, имевшим место после окончания отчетного периода.

Для разрешения неопределенности в определении суммы, которая должна быть признана как резерв, используются различные методы в зависимости от обстоятельств. При этом в соответствии с МСФО и сложившейся практикой можно выделить два основных метода расчета резервов:

1. Метод «полного резервирования» (full reservation) — например, несмотря на то что вероятность оттока денежных средств может составлять больше 50% (например, 51%), а для урегулирования обязательства необходимо будет выплатить 1 млн долл., резерв признается в полной сумме (1 млн долл.), а не с учетом вероятности (1 млн долл. × 51% = 510 тыс. долл.).

2. Метод «математического ожидания» (expected values) — если при измерении резерва задействовано большое число гипотез, обязательство оценивается путем взвешивания результатов всех возможных гипотез по степени вероятности.

Например, предприятие продает товары с гарантией, по которой покупателям возмещаются затраты на устранение любых производственных дефектов, обнаруживаемых в течение первых шести месяцев после покупки. Если во всех проданных товарах будут выявлены небольшие дефекты, затраты на ремонт составят 1 млн долл. Если во всех проданных товарах будут обнаружены значительные дефекты, затраты на ремонт составят 4 млн долл. Прошлый опыт и ожидаемый прогноз предприятия говорят о том, что в предстоящем году 75% проданных товаров не будут иметь дефектов, 20% проданных товаров будут иметь небольшие дефекты и 5% проданных товаров будут иметь значительные дефекты.

Ожидаемая стоимость затрат на ремонт составит:

(75% от 0) + (20% от 1 млн) + + (5% от 4 млн) = 400 000 долл.

На дату расчета резерва предприятие сделает следующую проводку:

Дт Изменение резерва на гарантийные ремонты (Отчет о совокупном доходе) 400 тыс. долл.

Кт Резерв на гарантийные ремонты (Отчет о финансовом положении) 400 тыс. долл.

Кроме того, если учетной политикой компании не предусмотрено создание подобных резервов в налоговом учете, то, продолжая пример, компания должна признать в своей финансовой отчетности соответствующий отложенный налоговый актив:

Дт Отложенный налоговый актив (Отчет о финансовом положении) 400 тыс. долл. × 20% = = 80 тыс. долл.

Кт Расходы по отложенному налогообложению (Отчет о совокупном доходе) 80 тыс. долл.

При оценке резерва также в обязательном порядке учитывается временная стоимость денег, если фактор времени существен. Если период от создания резерва до момента выплаты денежных средств составляет больше одного года, то для расчета резерва ожидаемую сумму выплаты необходимо дисконтировать по соответствующей ставке.

В дальнейшем резерв амортизируется по ставке дисконтирования, то есть ежегодно увеличивается на соответствующий процент, при этом расходы на увеличение резерва отражаются как процентные (расходы на финансирование).

Например, компания занимается производством электроэнергии. Компании принадлежит несколько заводов, затраты которых на устранение ущерба окружающей среде могут быть существенной статьей расходов.

Информация о контракте, который недавно получила компания: затраты на постройку завода составили 200 млн долл., завод введен в эксплуатацию 01.01.2014. Он имеет лицензию на производство сроком на 10 лет, что совпадает с его сроком эксплуатации. По условиям лицензии по истечении этого срока завод должен быть выведен из эксплуатации и демонтирован.

По оценкам компании, затраты на полное уничтожение завода через 10 лет составят 180 млн долл. Эти затраты, дисконтированные по ставке 12%, составят 120 млн долл.

В данном примере компания обязана создать резерв, так как имеет юридическую обязанность в результате прошлого события (факт постройки и эксплуатации завода означает, что через 10 лет необходимо его демонтировать и восстановить окружающую среду).

В этом случае компания в момент первоначального признания актива завода обязана признать резерв в дисконтированной стоимости под вывод из эксплуатации и демонтаж актива:

Дт Основное средство (Отчет о финансовом положении) 120 млн долл.

Кт Резерв под вывод из эксплуатации и демонтаж актива (Отчет о финансовом положении) 120 млн долл.

Далее актив будет амортизироваться в соответствии с Учетной политикой компании (и в том числе амортизироваться будет сумма капитализированных затрат на вывод из эксплуатации и демонтаж актива), а сумма резерва в составе обязательств — увеличиваться за счет сокращения периода дисконтирования посредством начисления финансовых (процентных) расходов:

Дт Амортизационные расходы (Отчет о совокупном доходе) (200 + 120) / 10 = 32 млн долл. в год.

Кт Основные средства — Накопленная амортизация (Отчет о финансовом положении) 32 млн долл. в год.

Дт Процентные расходы (Отчет о совокупном доходе) 120 × 12% = 14 млн долл. в год.

Кт Резерв под вывод из эксплуатации и демонтаж актива (Отчет о финансовом положении) 14 млн долл. в год.

При расчете суммы резерва эффект дисконтирования может оказаться достаточно существенным, поскольку обычно вывод объектов из эксплуатации осуществляется в отдаленной перспективе.

В статье рассмотрены примеры, которые могут произойти в любой компании. Аналогичные подходы можно использовать при решении вопросов о признании и оценке резервов и в других ситуациях.

...

Подробнее читайте в статье.

<...>


Полный текст документа находится в платном доступе только для зарегистрированных пользователей. Если у Вас уже есть доступ, пожалуйста, войдите в систему.

Войдите под своей учетной записью

Поделиться в соцсетях:

Возврат к списку



Полемика
Аудит

1. Обновлено антиотмывочное руководство от Консультативного Комитета Бухгалтерских Институтов |

Обновленный вариант принимает в расчет Пятую антиотмывочную директиву ЕС ( “5MLD”), которая вступила в силу с 10 января этого года. Представлено огромное множество изменений по разным темам: процедуры оценки риска, электронное удостоверение личности, верификация бенефициарных владельцев, требования к обучению, подготовка отчетов о подозрительной активности (Suspicious Activity Report - SAR) и не только.

2. Как подготовиться к аудиту оценочных обязательств в соответствии с МСФО и МСА. Часть 1 |

Рассмотрим методику планирования аудита одной из самых рискованных статей финансовой отчетности — статьи бухгалтерского баланса «Оценочные обязательства», риск существенного искажения которой обусловлен отсутствием жесткой регламентации в части оценки сумм оценочных обязательств и критериев их признания, использованием в данном процессе профессионального суждения со стороны финансовых специалистов.

3. О применении Международных стандартов аудиторской деятельности с 1 июля 2020 г. |

Во исполнение Указа от 26.11.2019 № 429 «О международных стандартах аудиторской деятельности» Советом Министров принято постановление от 25.05.2020 № 308, в соответствии с которым с 1 июля 2020 г. на территории Республики Беларусь вводятся в действие в качестве технических нормативных правовых актов Международные стандарты аудиторской деятельности и Кодекс этики профессиональных бухгалтеров, принимаемые Международной федерацией бухгалтеров.

4. Открытое письмо аудиторов Республики Беларусь: мы против насилия! |

Складывающаяся в стране обстановка грозит значительным спадом деловой и инвестиционной активности, существенным оттоком капитала и сокращением налоговых поступлений. Наносится огромный ущерб доверию бизнеса и общества к государству, уничтожаются все, что было достигнуто в ходе диалога и преобразований, проведенных в последние годы для улучшения отечественного делового климата.
Колонка редактора

1. Новый виток инфляционных рисков в отчетности: процесс возобновился |

Инфляционные процессы в нашей стране постоянно сопровождают экономические кризисы, оказывая негативное влияние. На уровне бизнеса, в контексте принятия управленческих решений негативное воздействие инфляции проявляется в недостоверности отдельных данных бухгалтерской отчетности, даже в условиях, когда она составлена в полном соответствии с существующей нормативно-правовой базой. Кроме того, инфляция оказывает влияние на показатели финансово-хозяйственной деятельности и величину активов и пассивов.

2. Стратегии в посткоронавирусном мире — «забудьте все, что знали» |

Эксперты считают, что весь прошлый опыт, который аудиторы получили за предыдущие годы работы с клиентами, мало что будет значить в 2020 году. Обычные стратегии в этот раз можно без колебаний порвать и выкинуть — и садиться за составление новой стратегии, а на своих клиентов придется смотреть с учетом изменившихся реалий. Очевидно, что аудиторы будут применять стратифицированную выборку, чтобы была возможность отдельно более внимательно изучить как раз тот период, который нельзя назвать «обычным».

3. Особенности применения стандартов МСФО при коронавирусе |

Подчеркивается, что Совет по МСФО никоим образом не меняет требований в МСФО (IFRS) 9 и не добавляет туда ничего нового, все базовые принципы остаются теми же. Зато что может измениться, так это применение профессионального суждения с учетом уникальных условий для того или иного составителя отчетности. Правильное применение профессионального суждения требует навыков, опыта и эффективных контрольных механизмов, но МСФО (IFRS) 9 помочь с этим никак не сможет, потому что представляет собой набор базовых принципов, а не жестких правил для выполнения.