Сравнение учета доходов и расходов по ГААП США, МСФО |
Анализ проблем учета доходов, расходов и финансовых результатов, а также их интерпретация в системах международных стандартов указывает на сохранение интереса в вопросах нормативного регулирования. В данной статье уделим внимание проблемам признания и учета доходов и расходов организации посредством сравнительного анализа в общепризнанных системах ГААП США, МСФО.
Ни для кого не секрет, что МСФО разработаны по опыту США, которые приобрели колоссальные экономические знания. Выход на международный рынок компаний требует от системы учета доходов и расходов, что она будет прозрачна и понятна будущим инвесторам.
На протяжении долгих лет система бухгалтерской отчетности совершенствовалась в связи с изменяющимися запросами пользователей, экономико-политическими условиями функционирования хозяйствующих субъектов, технико-технологическим и организационным обеспечением учетных процедур.
В данной статье уделим внимание проблемам признания и учета доходов и расходов организации посредством сравнительного анализа в общепризнанных системах ГААП США, МСФО.
Перечисленные ниже сходства и расхождения между международными стандартами служат для обозначения лишь некоторых из них и не являются исчерпывающими.
Независимо от вида деятельности компании в ходе ее функционирования происходит процесс формирования доходов и расходов, которые, по итогам отчетного периода, определяют финансовый результат организации. Успешное его формирование в конечном итоге позволяет добиваться своих финансовых целей заинтересованным лицам. И правила признания, учета и отражения в отчетности доходов и расходов играют здесь большую роль.
В регламентациях по учету доходов организаций в системе Международных стандартов финансовой отчетности (МСФО) с 2017 года действует новый стандарт МСФО (IFRS) 15 «Выручка по договорам с покупателями». В системе ГААП США нормативными документами являются Стандарт ГААП США CON 5-6 «Составляющие финансовой отчетности», FASB 48 «Отражение выручки», бюллетень по бухгалтерскому учету персонала SAB 101 и SAB 104 для предоставления рекомендаций аудиторам и публичным компаниям по признанию, представлению и раскрытию доходов в финансовой отчетности.
Проанализируем действующие регламентации по учету доходов в этих трех системах.
Нормативной базой в системе МСФО в настоящее время является новый стандарт МСФО (IFRS) 15 «Выручка по договорам с покупателями», взамен МСФО (IAS) 18 «Выручка».
Концептуальные основы МСФО фиксируют понятие «доход» как приращение экономических выгод в течение отчетного периода, происходящее в форме притока или увеличения активов или погашения обязательств, что выражается в увеличении капитала, не связанного с вкладами участников акционерного капитала.
Согласно ОПБУ США (указания формируются главным образом FASB 48 в разделе 605 «Признание выручки») выручка — это фактические или ожидаемые притоки денежных средств, произошедшие или ожидаемые вследствие непрерывной основной деятельности компании. Сравнительный анализ ОПБУ США и МСФО показывает, что выручка будет признаваться при соблюдении двух условий: если она является реализованной (или реализуемой) и если она заработана. В конечном итоге, как ОПБУ США, так и МСФО фиксируют признание выручки на передаче рисков с попыткой определить момент завершения процесса получения прибыли.
Как ОПБУ США, так и МСФО придерживаются критериев признания выручки, которые хоть и не являются идентичными, но имеют похожие черты.
Сравним критерии признания выручки по ОПБУ США, МСФО. В МСФО одним из критериев признания является то, что сумма выручки может быть надежно оценена. Требования ОПБУ США заключаются, чтобы сумма вознаграждения, подлежащего получению от покупателя, была установлена или могла быть определена.
Концептуальные основы МСФО доходы делят на доходы от обычных и прочих видов деятельности. В действующих стандартах ОПБУ США сравнительно недавно появился еще один вид дохода — полный (всеобъемлющий, совокупный) доход. Это связано с тем, что часть доходов и расходов стала отражаться не в отчете о прибылях и убытках, а напрямую в собственном капитале. CON 5 US GAAP указывает, что «доходы не должны быть признаны, пока они не реализованы, или же они нереализуемые и заработанные» (термин «реализация» означает получение денежного эквивалента дохода).
Сведем сравнительную характеристику регламентаций по учету доходов в редакциях международных стандартов в таблицу 1.
Таблица 1
Сравнительная характеристика МСФО (IFRS) 15 «Выручка по договорам с покупателями», ОПБУ США FASB 48 «Отражение выручки», бюллетени SAB 101 и 104 по представлению и раскрытию доходов в финансовой отчетности
Критерий сравнения |
МСФО (IFRS) 15 «Выручка по договорам с покупателями» |
ОПБУ США FASB 48 «Отражение выручки» SAB 101 и 104 |
1. Понятие дохода |
Доходом признается увеличение экономических выгод в течение отчетного периода в форме поступлений или улучшения качества активов либо уменьшения величины обязательств, которые приводят к увеличению собственного капитала, не связанному с взносами участников капитала |
Под доходами организации понимается «увеличение экономических выгод за отчетный период в форме притока или прироста активов или сокращения обязательств, что выражается в увеличении капитала, не связанном с вкладами участников капитала» |
2. Классификация доходов |
Доходы от обычной деятельности. Прочие доходы |
Доходы от основной деятельности, доходы от прочей деятельности, полный (всеобъемлющий, совокупный) доход |
3. Признание доходов |
Идентификация договора (договоров) с клиентом. Идентификация обязательств по договору. Определение цены сделки. Распределение цены сделки между обязательствами по договору. Признание выручки при исполнении обязательств (одномоментно или в течение времени) |
«Признание выручки» SAB требует, чтобы поставка была осуществлена (риски и выгоды, связанные с владением, были переданы), имелись убедительные свидетельства заключения соглашения, сумма вознаграждения была фиксированной или могла быть определена и при этом имелась обоснованная уверенность в том, что причитающиеся средства будут получены. |
4. Оценка |
Справедливая стоимость. Применение регламентированных стандартом методов оценки |
Цена продавца покупателю является фиксированной или определяемой; и собираемость обоснованно гарантирована |
Сходства и различия в признании выручки проявляются в результате различных уровней детализации требований в приведенных системах стандартов. ОПБУ США, в отличие от МСФО, содержит еще один вид доходов — «совокупный доход», который определяется как изменение собственного капитала за отчетный период за счет всех операций и событий, за исключением связанных с инвестициями и изъятиями со стороны владельцев. Правила отражения доходов ОПБУ США тем или иным образом бывают условны и могут быть оспорены. Поэтому при формировании оценки деятельности компании за отчетный период имеет смысл говорить о совокупном изменении капитала (отличном от инвестиций и изъятий владельцев).
Важно отметить, что в стандарты ОПБУ США входят большое число указаний, часть которых находит применение лишь только в отношении определенных отраслей. В ОПБУ США, например, выделены отдельные правила, касающиеся признания выручки от продажи недвижимости и программного обеспечения, в то время как в рамках стандартов МСФО подобные указания не присутствуют.
Напротив, в рамках же МСФО, существует единый основной стандарт, который и определяет общие принципы определенных операций.
Что касается признания выручки от оказания услуг, то в стандартах ОПБУ США только определенные типы выручки, а именно связанные с услугами, продаваемыми вместе с программным обеспечением, особо выделяются в ОПБУ США. Остальные прочие виды выручки, полученные в результате оказания услуг, будут учитываться согласно требованиям Раздела 13 «Признание выручки» SAB 104. По условиям SAB 104 требуется, чтобы поставка была осуществлена (риски и выгоды, связанные с владением, были переданы), имелись убедительные свидетельства заключения соглашения, сумма вознаграждения была фиксированной или могла быть определена и при этом имелась обоснованная уверенность в том, что причитающиеся средства будут получены.
Не допускается применения метода учета долгосрочных контрактов (раздел 605-35 «Признание выручки — Договоры подряда и договоры на производство» КСБУ (ASC)) для услуг, не связанных со строительством. Тогда как стандарты МСФО указывают на то, что выручка может признаваться в соответствии с методом учета долгосрочных договоров, согласно которому она признается тогда, когда ее размер, затраты и процент выполнения работ могут быть надежно оценены, а получение организацией экономических выгод является вероятным. Из чего можно сделать выводы, что между двумя стандартами — МСФО и ГААП США — при учете долгосрочных контрактов присутствуют существенные различия в вопросах признания выручки.
В МСФО применяется синоним термина «основная деятельность» термин «операционная деятельность».
Ниже представим основные сходства и различия трех систем стандартов в вопросах порядка учета затрат на производство, калькулирования себестоимости продукции в ОПБУ США и положений МСФО в части учета расходов организации в таблице 2.
Таблица 2
Сравнительная характеристика учета расходов в ОПБУ США и положений МСФО
Критерий сравнения |
МСФО |
ОПБУ США |
1. Требования к основаниям |
Данное условие отсутствует |
Данное условие отсутствует |
2. Признание расходов |
Сумма расходов должна быть надежно измерена |
Сумма расходов должна быть надежно измерена |
3. Понятие расхода |
Возникает уменьшение будущих экономических выгод, связанных с уменьшением актива или увеличением обязательства |
Возникает уменьшение будущих экономических выгод, связанных с уменьшением актива или увеличением обязательства |
4. Методы оценки себестоимости |
Расходы признаются по принципу начисления. Использование ЛИФО запрещено. В отношении всех аналогичных по характеру или предназначению запасов необходимо применять одну и ту же формулу расчета себестоимости |
Расходы признаются по принципу начисления. ЛИФО является допустимым методом. Отсутствует явное требование о применении одной и той же формулы расчета себестоимости для всех аналогичных по своему характеру запасов |
5. Подтверждение расходов в учете |
Отражение хозяйственных операций не связывается с наличием или отсутствием первичной документации |
Отражение хозяйственных операций не связывается с наличием или отсутствием первичной документации |
6. Раскрытие информации в бухгалтерском учете |
Не используются операционные счета |
Не используются операционные счета |
Система ГААП США применяет несколько иную систему учета затрат и финансовых результатов от продаж, чем предлагает МСФО. Несовпадения проявляются в методах оценки себестоимости.
При этом заметим, что в этих двух системах ведение отдельного учета расходов не предусмотрено, доходы и расходы сопоставляются только при формировании финансового результата. Также в ГААП США и МСФО не используются операционные счета, не применяются, в частности, балансовые счета «Выпуск продукции (работ, услуг)» и «Продажи». Отсюда и возникает непонимание инвесторами белорусской системы учета финансовых результатов и эффективности учета затрат на производство.
Поскольку МСФО разрабатываются на основе ГААП США, нашим бухгалтерам необходимо изучать и американскую систему. К тому же составители МСФО в свете глобализации экономики основываются на американской системе бухгалтерского учета.
Таким образом, можно сделать выводы, что отечественная система учета доходов и расходов по своим конечным результатам не противоречит требованиям МСФО и ГААП США. К тому же в белорусской системе бухгалтерского учета вопросы признания отдельных видов доходов и расходов на текущий момент решаются в соответствии с требованиями МСФО, обеспечивая настоящих и потенциальных кредиторов, инвесторов, а также иных пользователей информацией, полезной при принятии ими обоснованных кредитных, инвестиционных и других подобных решений.
<...>
Войдите в систему или зарегистрируйтесь