Расчет существенности в аудите для компаний, работающих в различных сферах, на примере финансовой отчетности | 19.12.2025

Как оказалось, на практике многие используют разные подходы к расчету Общей существенности для отчетности в целом. Некоторые аудиторские организации закрепляют в локальных актах методологию, которая базируется на нескольких строках отчетности (выручка, валюта баланса и др., всего 5), которые умножаются на определенные, уже установленные для этих строк проценты (предположим, 5 или 7 и после получившееся число делится на 5 (7).

МСА 320 лаконично утверждает, что «Определение аудитором существенности является предметом профессионального суждения и зависит от понимания аудитором потребностей в финансовой информации пользователей финансовой отчетности», и более никакой конкретики.

Однако МСА 320 все-таки указывает, пусть и неявно, на один контрольный показатель «Следующие факторы могут повлиять на выбор соответствующего контрольного показателя» (п. А4) (упомянуто в единственном числе).

Определение существенности не является простым механическим подсчетом, а предполагает применение профессионального суждения.

Согласно МСА 320 суждения о существенности формируются с учетом сопутствующих обстоятельств и зависят от размера и (или) характера искажения. При этом учитываются общие потребности в финансовой информации среди пользователей как представителей единой группы. Не принимаются во внимание возможные последствия искажений для отдельных конкретных пользователей, чьи информационные потребности могут значительно отличаться.

Для каждого аудируемого отчетного периода аудитор проводит анализ и определяет оптимальный обоснованный уровень существенности. В ходе аудита, при наличии предпосылок, уровень существенности пересматривается.

Как правило, показатель существенности в среднем составляет 5–10 % от выбранного контрольного показателя. В редких случаях показатель достигает 25–30 %.

Использование метода расчета Общей существенности, при котором берется несколько ключевых строк отчетности (например, выручка, валюта баланса и др.), умножаемых на установленные проценты с последующим усреднением (делением на количество показателей), является распространенной практикой в аудите.

МСА 320 действительно не содержит жестких формул, а подчеркивает, что определение существенности — это вопрос профессионального суждения, основанного на понимании потребностей пользователей отчетности. Поэтому закрепление в локальных нормативных актах (ЛНА) конкретного способа расчета с использованием нескольких ключевых показателей и фиксированных процентов не противоречит международным стандартам, если этот метод адекватно отражает риски и специфику проверяемой организации.

Основные моменты по расчету существенности.

Выбор базовых показателей: обычно используются выручка, валюта баланса, прибыль до налогообложения, собственный капитал и др. Их количество и состав выбираются аудитором с учетом специфики предприятия и отрасли.

Процентные ставки: устанавливаются на основе профессионального суждения, обычно в диапазоне от 1 % до 10 % в зависимости от показателя и уровня риска. Например, 5–7 % от выручки или валюты баланса — типичные значения.

Метод усреднения: деление суммы по выбранным показателям на их количество для получения единого уровня существенности — распространенный способ, позволяющий сбалансировать влияние разных показателей.

Корректировки и округления: применяются для снижения аудиторского риска и учета качественных факторов (например, характер искажения, важность для пользователей).

Профессиональное суждение: ключевой элемент, позволяющий адаптировать расчет к конкретным обстоятельствам, включая анализ рисков и потребностей пользователей отчетности. 

Иногда усредненный метод не вполне корректен. Например, может быть огромная выручка при минимальной валюте баланса — в таком случае использование валюты баланса существенно и необоснованно снижает уровень существенности. Или, наоборот, есть организации с большим количеством имущества и мизерной выручкой — тоже неверно использовать усреднение. Лучше выбирать один показатель для каждой компании — либо выручку, либо валюту баланса, либо...

Для компании, основной деятельностью которой является производство, могут применяться следующие показатели: «Прибыль до налогообложения», «Выручка», «Валюта баланса (Активы)».

Торговые, сервисные и производственные компании с минимальной маржой используют показатель «Выручка».

Компании, основной деятельностью которых является сдача имущества в аренду или управление активами, выбирают показатель «Валюта баланса (Активы)».

Банки — капитал или активы. Страховые — выручка (страховые премии).

То есть, на наш взгляд, следует использовать показатель, по которому оценивается бизнес и к которому применяется мультипликатор при покупке/продаже.

Обычная логика для выбора единственного бенчмарка — это какой из показателей наиболее значим исходя из отрасли и экономической модели общества. Для обычных коммерческих — это показатель прибыльности, для регулируемых тарифных, планово-бесприбыльных — выручка, для холдинговых компаний — активы.

Понятие существенности относится к значимости информации или ошибок, которые могут повлиять на принятие экономических решений пользователей отчетности. Под уровнем существенности понимают максимально допустимый размер ошибки в отчетности проверяемого субъекта, который не введет пользователя отчетности в заблуждение относительно интересующей его информации.

Наиболее часто используются следующие способы установления уровня существенности:

1.         Аудитор принимает за допустимое значение ошибки абсолютную величину в денежном выражении на основании профессионального (субъективного) мнения.

2.         Величина ошибки определяется как процент от общего итога соответствующих данных за отчетный год. В качестве данных за отчетный год, как правило, принимается каждая строка баланса и отчета о прибылях и убытках. Процент устанавливается аудитором самостоятельно.

3.         Аудитор использует типовую методику расчета уровня существенности.

Далее будет рассмотрен третий способ установления уровня существенности в гипотетическом аудите ОАО «Пример Маяк» на основании бухгалтерской отчетности, размещенной на официальном сайте предприятия.

Концепция типовой методики состоит в том, что установление критерия уровня существенности осуществляется по базовым показателям бухгалтерской (финансовой) отчетности. Расчет критерия целесообразно проводить по двум или более показателям бухгалтерской (финансовой) отчетности, так как расчет по одному базовому показателю не всегда является объективным для оценки бухгалтерской отчетности в целом. Решение о выборе показателей и их количестве принимается аудитором самостоятельно с учетом аудиторского риска. Принятые для оценки уровня существенности показатели называются базовыми.

Для расчета берется некоторая доля (процент) от каждого базового показателя. Рассмотрим условный пример установления базовых показателей и расчета уровня существенности. Рассчитаем данный показатель исходя из установленных уровней существенности следующих основных показателей бухгалтерской отчетности:

§    5 % балансовой прибыли,

§    2 % выручки (без НДС),

§    2 % валюты баланса,

§    10 % собственного капитала,

§    2 % общих расходов.

При рассмотрении бухгалтерской (финансовой) отчетности ОАО «Пример Маяк» мы обратили внимание на отрицательное значение двух из пяти вышеназванных показателей — балансовой прибыли и собственного капитала. Собственный капитал ввиду наличия непокрытого убытка за текущий и предыдущий периоды составил более чем минус 67 млрд д. е., а балансовая прибыль (совокупный убыток) за финансовый год составила порядка минус 18 млрд д. е. Для целей расчета уровня существенности эти отрицательные значения будут приниматься в абсолютном выражении, то есть по модулю. Остальные значения показателей берем без изменений и рассчитываем сумму уровней существенности (СУС), полученные результаты сводим в табл. 1.

По полученным данным графы 5 рассчитываем среднее арифметическое значение для получения предварительного уровня существенности (ПУС):

(17 880 078 + 13 272 419 + 1 144 442 754 + 64 748 463 + 17 361 720) / 5 = 6 174 077,61 тыс. д. е.

Из расчета видно, что полученные СУС значительно отличаются друг от друга. Для определения сумм, которые следует принимать при расчете окончательного уровня существенности, выбираем критерий, например наибольшее и наименьшее отклонение по отношению к средней величине. Данный критерий означает, что величины, по сути являющиеся точками экстремума, отбрасываются.

Т а б л и ц а  1

Расчет суммы уровней существенности

Определяем отклонение наименьшего значения СУС от ПУС. В нашем примере это валюта баланса:

((6 174 077,61 – 265 448,38) / 6 174 077,61) × 100 % = 95,7 %.

Определяем отклонение наибольшего значения базового показателя от среднего. В нашем примере это валовой объем реализации:

((6 174 077,61 – 22 888 855,08) / 6 174 077,61) × 100 % = 270,73 %.

Очевидно, что и то, и другое значения существенно отклоняются от среднего. Поэтому принимается решение не брать их в расчет. Остальные показатели не столь значительно превышают принятый критерий.

Из оставшихся значений снова определяем среднее арифметическое. Это значение будет:

(894 003,90 + 6 474 846,30 + 347 234,40) / 3 = 2 572 028,20 тыс. д. е.

Данную величину можно округлить, например, до 2 500 000 тыс. д. е. (что находится в пределах 20 %). Эту величину и будем принимать за рассчитанный уровень существенности.

Полученные результаты отобразим в табл. 2 и зафиксируем в следующем по порядковому номеру рабочем документе аудитора.

Т а б л и ц а  2

Расчет уровня существенности

Принятый уровень существенности относится ко всему балансу в целом, то есть к валюте баланса. Эту сумму следует распределить по строкам баланса. При этом аудитор может принять решение распределить всю эту сумму по активу и пассиву (2 500 000 тыс. д. е.) либо разделить ее на актив и пассив поровну (по 1 250 000 тыс. д. е.). Аудитор может установить и другое соотношение распределения существенности, исходя из своего опыта практической деятельности и знания особенностей бизнеса предприятия.

Допустим, было принято решение распределить эту сумму между активом и пассивом. Полученный уровень существенности распределяется между статьями актива и пассива баланса в соответствии с их удельным весом в общем итоге. Аудитор может принять решение распределить уровень существенности только между значимыми статьями баланса. Значимость статей баланса аудитор устанавливает самостоятельно. В нашем примере к значимым статьям аудитор отнес статьи с остатками, составляющими свыше 1 % в валюте баланса.

Т а б л и ц а  3

Расчет доли статей актива в валюте баланса

Существенность играет ключевую роль в аудите, так как помогает аудитору определить масштаб проверки и выбор объектов для аудиторского обследования. Аудитор должен оценивать существенность финансовой информации не только на уровне финансовых отчетов в целом, но и на более детальном уровне, таком как обороты по отдельным счетам, траты на отдельные проекты или операции и т. д. Применение существенности позволяет аудитору фокусироваться на наиболее значимых аспектах финансовой информации, что экономит время и ресурсы аудиторской проверки.

В нашем примере, принимая во внимание расчетное значение уровня существенности (итоги расчетов табл. 2), аудитор однозначно придет к выводу о необходимости усиления пунктов аудиторской проверки по статьям баланса, выделенным в табл. 3. Кроме этого, аудитору будет весьма разумно включить в план аудиторской проверки максимально полное обследование по выделенным разделам баланса, не прибегая к методам выборочной проверки. Это будет произведено в силу понимания значимости риска выявления ошибок, который даже в случае нарушения по одной выбранной статье баланса может привести к значимому искажению финансовой отчетности в целом.

Существуют несколько принципов, которые должны учитываться при применении существенности в аудите.

Контекст финансовой отчетности: аудитор должен учитывать цели, характеристики пользователя и другие факторы, которые могут влиять на оценку существенности в конкретном контексте финансовой отчетности.

Для нашего примера с ОАО «Пример Маяк», если аудиторская проверка была инициирована Правлением компании, аудитор должен понимать, что три из пяти членов и руководитель Правления компании имеют финансовое образование (первое или второе). Являясь конечными пользователями аудиторского отчета, финансисты Правления будут принимать максимально взвешенные экономические решения по полученным аудиторским отчетам, в том числе и по рассчитанному уровню существенности. Это понимание с одной стороны подталкивает к проведению наиболее узкоспециализированного применения рассчитанного уровня существенности, в том числе и по отдельным счетам бухгалтерского учета. Может быть, будет наиболее эффективным направлением включить в итоговую проверку расчет уровня существенности по кварталам проверяемого года со сравнением аналогичных показателей предыдущего периода.

Оценка ошибок: существенность должна быть оценена с учетом вероятности возникновения ошибок, их последствий и их влияния на принятие решений пользователей финансовой отчетности.

Рассчитанный уровень существенности однозначно должен быть принят во внимание на подготовительном этапе аудиторской проверки — на этапе ее планирования. Не менее важным представляется сопоставление выявленных в ходе аудиторской проверки недочетов с уровнем существенности подготовки выводов об их влиянии на финансовую отчетность. Необходимо также принимать во внимание возможные экономические решения, которые могут быть приняты пользователями финансовой отчетности на основе аудиторского заключения.

Профессиональное суждение: аудитор должен использовать свое профессиональное суждение и опыт для определения существенности финансовой информации, основываясь на собственном понимании и оценке рисков.

Для нашего случая с уровнем существенности ОАО «Пример Маяк» на основе имеющегося опыта и полученного образования (в т. ч. включая дополнительные сертификации) аудитор может дополнительно рассчитать уровень аудиторского риска (дать обратное выявленному заключение исследованной финансовой отчетности) или включить в проверочные действия большее количество проводимых аудиторских процедур, принимая во внимание составленную им самостоятельно карту рисков аудиторской проверки.

Применение существенности играет решающую роль в достижении целей аудита и обеспечении высокого качества аудиторской работы. Оно позволяет аудитору оптимизировать объем проверки, фокусируясь на наиболее значимых аспектах финансовой информации. Таким образом, существенность позволяет повысить эффективность работы аудитора и сократить время, затрачиваемое на проверку.

Кроме того, использование существенности способствует повышению надежности и объективности финансовой отчетности. Аудитор находится в положении независимого и объективного эксперта, поэтому его оценка существенности играет важную роль в установлении доверия пользователей финансовой отчетности.

Роль существенности в аудите не может быть недооценена. Применение этого принципа позволяет аудитору оптимизировать объем проверки и фокусироваться на наиболее значимых аспектах финансовой информации. Оценка существенности также способствует повышению надежности и объективности финансовой отчетности, что важно для пользователя финансовой информации. Существенность является неотъемлемым элементом качественного и эффективного аудита.

Критерием оценки существенности может быть лишь то предельное значение возможной ошибки в бухгалтерской отчетности, которая может изменить ее до состояния, не позволяющего квалифицированному пользователю сделать на ее основе правильные выводы и принять экономически обоснованные решения.

В завершении следует отметить, что расчет существенности в аудите ОАО «Пример Маяк» является важным этапом процесса аудита. Он помогает аудитору определить, какие статьи финансовой отчетности, факторы и ошибки должны стоять на первом плане при проведении проверки. Более тщательное и систематическое определение существенности позволяет повысить качество аудиторской работы и уверенность пользователей финансовой отчетности в достоверности представленной им информации.

Особенные требования НПАД № 24

Единые требования к действиям аудиторских организаций, аудиторов, осуществляющих деятельность в качестве индивидуальных предпринимателей (далее — Аудитор), в части применения концепции существенности при планировании и проведении аудита бухгалтерской и (или) финансовой отчетности (далее — отчетность) аудируемого лица (далее — аудит) определены национальными правилами аудиторской деятельности «Существенность в аудите», утвержденными постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 06.03.2001 № 24 (далее — НПАД № 24).

НПАД № 24 определяют существенность в аудите как обстоятельства, значительно влияющие на достоверность отчетности, а уровень существенности как совокупный размер допустимых искажений данных отчетности, который не оказывает влияния на качество решений, принимаемых пользователями отчетности на основании этой отчетности.

То есть информация об отдельных активах, обязательствах, доходах, расходах и хозяйственных операциях считается существенной, если ее пропуск или искажение может повлиять на экономические решения пользователей отчетности аудируемого лица, принятые на ее основе.

Определение существенности и оценка аудиторского риска являются предметом профессионального суждения Аудитора — точки зрения, основанной на знаниях, квалификации и опыте работы, которая служит основанием для принятия субъективных решений в обстоятельствах, когда в ходе аудита однозначно определить порядок действий не представляется возможным.

Аудитор должен пересматривать существенность в случаях, когда ему в ходе выполнения аудиторского задания становится известно об информации, которая заставила бы его установить другую величину (или величины), если бы такая информация была известна изначально.

Пересмотр существенности может потребоваться в случае получения новой информации или изменения понимания Аудитором деятельности аудируемого лица, в частности информации о факторах, принятых во внимание при определении процента к базовому показателю.

Показатель существенности может потребовать пересмотра, если величина показателей отчетности на отчетную дату снизилась по сравнению с величиной, принятой для расчета существенности на этапе планирования аудита. В этом случае Аудитору следует рассчитать уровень существенности от фактической величины показателей на отчетную дату и при необходимости внести изменения в план аудита.

От редакции журнала МСФО

Обратите внимание, с 02.11.2025 вступили в силу новые национальные правила аудиторской деятельности «Действия аудиторской организации при выявлении искажений бухгалтерской и (или) финансовой отчетности и фактов несоблюдения законодательства», утвержденные постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 29.09.2025 № 98 «Об утверждении национальных правил аудиторской деятельности».