МСФО (IFRS) 10: формирование единой методологии ведения учета в целях консолидации |
В статье раскрываются функции и значение консолидации отчетности. Представлен обзор подходов к выделению этапов и процедуре формирования консолидированной финансовой отчетности группы компаний. Раскрываются условия эффективной и достоверной консолидации. Даются рекомендации по составлению такой учетной политики. С этой целью рекомендуется разрабатывать единую методологию ведения учета для групп компаний. Раскрываются составные части единой методологии ведения учета, требования, предъявляемые к ней.
Архитектура современных организаций столь сложна, что часто консолидация охватывает компании, специализирующиеся в различных сферах, в том числе и в сферах, предполагающих разные системы учета.
Необходимость определенных корректирующих процедур предусмотрена в МСФО (IFRS) 10 «Консолидированная финансовая отчетность». Так, п. B87 гласит, что, если какой-либо из членов группы использует учетную политику, отличную от той, которая используется в консолидированной финансовой отчетности для учета аналогичных фактов хозяйственной жизни и событий при аналогичных обстоятельствах, должны быть сделаны соответствующие корректировки в финансовой отчетности члена группы при подготовке консолидированной финансовой отчетности, чтобы гарантировать соответствие учетной политике группы.
Одним из вариантов решения данной проблемы может стать формирование единой методологии ведения учета для организаций, входящих в Группу компаний.
Проблема разработки единой методологии ведения учета для групп компаний в последнее время становится все более актуальной. Так, по мнению практиков, стремительный рост объединений независимых в правовом отношении организаций, как на основе собственной инициативы, так и по инициативе государства, обуславливает необходимость формирования единой учетной системы группы взаимосвязанных и взаимозависимых хозяйствующих субъектов. Подобная учетная система представляет собой организованную совокупность видов бухгалтерского учета, взаимосвязанных единством факторов производства результатной информации для различных пользователей и общей базой данных. Исходя из этого, в группах взаимосвязанных организаций должен формироваться особый вид учета — консолидированный, основанный на единой для всех организаций, входящих в группу, единой учетной системе, интегрирующий управленческий и финансовый виды бухгалтерского учета под влиянием потребностей внутренних и внешних пользователей отчетности группы объединенных организаций.
В полной мере разделяя точку зрения на необходимость выработки единых подходов к модели учета в группе компаний, мы полагаем, что при реализации данной идеи необходим учет обязанности составления консолидированной отчетности в соответствии с МСФО. В этой связи оптимальной видится выработка единой методологии ведения учета, определяемой авторами как система принципов и способов организации и построения учетной работы в Группе компаний.
§ Единая методология ведения учета в Группе компаний предполагает разработку:
§ Единого плана счетов;
§ Единой методологии ведения учета по ПБУ, адаптированной к МСФО;
§ Единой методологии ведения учета для целей трансформации учетных данных из ПБУ в МСФО.
Единая методология ведения учета, лежащая в основе типовой учетной системы Группы компаний, должна, по нашему мнению, соответствовать следующим требованиям (рисунок):
§ содержать унифицированные стандарты учета для предприятий Группы компаний;
§ поддерживаться Единым планом счетов, содержащим синтетические и аналитические разрезы для автоматической перекладки отчетности по ПБУ в отчетность, соответствующую требованиям МСФО;
§ содержать регламенты процедур и алгоритмы трансформации отчетности по ПБУ в отчетность по МСФО;
§ содержать регламенты процедур и алгоритмы формирования консолидированной отчетности по Группе компаний по МСФО;
§ учитывать требования, предъявляемые информационными платформами к организации данных и процедур их обработки.
Единая методология ведения учета должна отражать правила полнофункционального ведения бухгалтерского учета и формирования регламентированной бухгалтерской отчетности. При этом данные бухгалтерского учета должны быть достаточно дополнены аналитическими и синтетическими разрезами для дальнейшей трансформации бухгалтерской отчетности в отчетность по МСФО.
Дискуссии о преимуществах того или иного варианта трансформации ведутся на протяжении всего периода адаптации учетной системы к МСФО. Более широкое распространение в нашей стране получила трансформация, поскольку она требует меньших единовременных затрат на приобретение программных продуктов, обучение персонала и привлечение консультантов, чем организация полноценного учета в соответствии с МСФО.
По мнению многих практиков, трансформация является наиболее приемлемым методом для большинства компаний на первом этапе перехода к МСФО, «способом, с которого целесообразно начинать движение к МСФО. Она позволяет выявить основные отличия в учете и отчетности по ПБУ и МСФО, а также необходимость в получении дополнительной аналитической информации для целей составления отчетности, соответствующей МСФО. В дальнейшем, основываясь на методе трансформации, перейти к параллельному учету в компании будет проще и дешевле.
Особое значение имеет выбор модели формирования отчетности в соответствии с МСФО. Здесь также существуют различные подходы. Так, некоторые полагают, что одним из наиболее оптимальных путей подготовки консолидированной отчетности группы предприятий является формирование финансовой отчетности в соответствии с МСФО на основе отчетности, подготовленной участниками групп по ПБУ. Иной точки зрения придерживаются другие эксперты, утверждая, что консолидация отчетности материнской компании должна осуществляться на основе финансовой отчетности дочерних компаний, подготовленной уже в соответствии с МСФО.
Мы полагаем, что формирование структуры единого плана счетов для группы компаний в части счетов учета, предназначенных для МСФО, должно основываться на системе параллельного учета: учет по ПБУ и учет по МСФО на забалансовых счетах. Счета единого плана счетов для учета по МСФО могут иметь особую кодировку перед номером счета, а номера синтетических счетов для учета по МСФО — совпадать со счетами ПБУ. Таким образом, единый план счетов будет реализовываться в виде отдельных планов счетов — ПБУ и МСФО.
В качестве дополнительных планов могут использоваться счета налогового и управленческого учета.
Рис. Структура и требования, предъявляемые к Единой методологии ведения учета Группы компаний
Применение такого решения позволяет иметь прозрачную аудируемую процедуру трансляции (мэпинга) бухгалтерских записей ПБУ в бухгалтерские записи по МСФО на уровне транзакционной модели, т. е. при проведении первичных учетных документов, в отличие от процедуры неявного мэпинга в процессе формирования отчетности по одному плану счетов. Более того, реализация раздельных планов счетов позволит вести балансовый учет по МСФО с сохранением возможности сопоставления данных между ПБУ и МСФО.
Еще одним аргументом в пользу предлагаемой модели выступает то обстоятельство, что при реализации одного плана счетов фактически все равно реализуется несколько планов счетов (по смыслу) в рамках одного физического плана счетов. При этом однозначно будет увеличено количество необходимых аналитических разрезов на счетах, что негативно скажется на производительности информационной системы. При реализации же отдельных планов счетов возможно даже некоторое упрощение учета в части ПБУ.
Реализация раздельных планов счетов позволяет выполнять процедуры трансформации в течение месяца, существенно сокращая время формирования отчетов по МСФО, так как они строятся на основании данных главной книги по плану счетов МСФО с удобными пользовательскими настройками, в противном же случае отчеты по МСФО будут представлять из себя сложные программные решения, с большим временем формирования и низкими возможностями настройки на пользовательском уровне.
Применение раздельных планов счетов и явного мэпинга ведет к снижению количества ошибок при настройках соотнесения плана счетов и форм отчетности, повышает прозрачность операций, сделанных по правилам МСФО, и дает возможность формирования детальных аналитических отчетов по бухгалтерским записям в МСФО.
Счета единого плана счетов для учета по МСФО могут быть сгруппированы по следующим разделам, отражающим основные участки бухгалтерского учета:
1) долгосрочные активы: счета учета основных средств, инвестиционной недвижимости, нематериальных активов, долгосрочных инвестиций, отложенных налоговых активов, долгосрочной дебиторской задолженности, прочих долгосрочных активов;
2) краткосрочные активы: счета учета запасов, текущих налоговых активов, денежных средств и их эквивалентов, краткосрочных финансовых инвестиций, краткосрочной дебиторской задолженности, прочих краткосрочных активов;
3) долгосрочные обязательства: счета учета долгосрочной кредиторской задолженности, долгосрочных финансовых обязательств, отложенных налоговых обязательств, прочих долгосрочных обязательств;
4) краткосрочные обязательства: счета учета краткосрочной кредиторской задолженности, краткосрочных оценочных обязательств, краткосрочных финансовых обязательств, обязательств по налогам и сборам, обязательств по социальному страхованию и обеспечению, прочих краткосрочных обязательств;
5) капитал: счета учета уставного капитала, эмиссионного дохода, собственных акций и долей, выкупленных у акционеров, резервов, нераспределенного дохода (непокрытого убытка);
6) доходы: счета учета доходов от реализации продукции, товаров, работ, услуг, доходов от инвестиционной деятельности, прочих доходов;
7) расходы: счета учета себестоимости реализованной продукции, товаров, работ, услуг, административных расходов, расходов на инвестиционную деятельность, прочих расходов, расходов по налогу на прибыль;
8) затраты на производство: счета учета основного производства, общих и административных расходов, расходов на реализацию.
Данные на счетах МСФО могут отражаться двумя способами:
§ с помощью автоматически формируемых типовой учетной системой бухгалтерских записей на базе информации, отражаемой пользователями системы в создаваемых в системе первичных учетных документах. При этом первичные учетные документы, используемые для ведения в типовой учетной системе учета по ПБУ, должны содержать дополнительные реквизиты для занесения информации, необходимой для учета по МСФО;
§ с помощью ручного ввода отдельных фактов хозяйственной жизни на соответствующие счета учета по МСФО в тех случаях, когда в системе отсутствует первичный учетный документ по ПБУ, позволяющий отразить необходимую для учета по МСФО информацию.
Предлагаемая модель несет и определенные риски, которые должны учитываться. Прежде всего, она предполагает существенное расширение плана счетов ПБУ в части количества субсчетов и аналитических счетов (субконто), наличие корректирующих забалансовых М-счетов практически для всех счетов ПБУ. В то же время, в условиях повышения качества и гибкости автоматизированных учетных систем, применение подобных моделей становится не только возможным, но и настоятельно необходимым, так как подобный метод организации учета по МСФО позволяет:
§ вести учет по МСФО главным образом на базе первичных учетных документов, формируемых в типовой учетной системе;
§ по основным разделам организовать ведение учета по МСФО бухгалтерами на предприятиях Группы при отсутствии у них углубленных знаний МСФО;
§ формировать типовые аналитические отчеты, имеющиеся в типовой учетной системе, например, на платформе 1С, не только по счетам ПБУ, но и по счетам МСФО;
§ оперативно получать финансовую отчетность отдельных компаний по МСФО.
<...>
Войдите в систему или зарегистрируйтесь
