Сравниваем исправление ошибок в бухгалтерской отчетности по МСФО (IAS) 8 и НСБУ № 80

Сравниваем исправление ошибок в бухгалтерской отчетности по МСФО (IAS) 8 и НСБУ № 80 |

Автор Александра Ракитина, эксперт по налогообложению Александра Ракитина, эксперт по налогообложению
Номер № 05/2019
Количество просмотров 797
Автор МСФО (IAS) 8 «Учетная политика, МСФО (IAS) 8 «Учетная политика, изменения в бухгалтерских оценках и ошибки», изменения в бухгалтерских оценках и ошибки», НСБУ № 80 НСБУ № 80

Исправление ошибок в бухгалтерской отчетности в Республике Беларусь осуществляется в соответствии с Национальным стандартом бухгалтерского учета и отчетности «Учетная политика организации, изменения в учетных оценках, ошибки», утвержденным постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 10.12.2013 № 80 (далее — НСБУ № 80). Данный НСБУ основан на Международном стандарте финансовой отчетности (IAS) 8 «Учетная политика, изменения в бухгалтерских оценках и ошибки», введенном в действие на территории Беларуси постановлением Совета Министров Республики Беларусь и Национального банка Республики Беларусь от 19.08.2016 № 657/20. 

Сравнение положений МСФО (IAS) 8 и НСБУ № 80 показало, что национальный стандарт максимально приближен к международному, однако имеет и ряд отличий. Данные критериального сравнения МСФО (IAS) 8 и НСБУ № 80 по ряду основных положений приведены в таблице (см. с. 13).

Текст МСФО (IAS) 8 оперирует более конкретным понятием «ошибки предыдущих периодов», в то время как в тексте НСБУ № 80 понятие ошибки рассматривается без привязки к конкретным отчетным периодам. (Справочно: в российской практике понятие «ошибка» распространяется и на ошибки текущего периода.)

В свою очередь НСБУ № 80 более четко формулирует причины возникновения ошибок, но МСФО (IAS) 8 конкретизирует свои положения путем приведения следующих примеров ошибок:

  • математических просчетов;

  • ошибок при применении учетной политики;

  • невнимательности;

  • неверного толкования фактов и мошенничества.

 

Сравнительная характеристика МСФО (IAS) 8 и НСБУ № 80


Критерий сравнения

Стандарт

Комментарий

МСФО (IAS) 8

НСБУ № 80

Цель стандарта

Установление критериев выбора и изменения учетной политики вместе с порядком учета и раскрытия информации об изменениях в учетной политике, изменениях в бухгалтерских оценках и корректировках ошибок (п. 1 МСФО (IAS) 8)

Установление правил бухгалтерского учета активов, обязательств, собственного капитала, доходов, расходов при изменениях учетной политики, изменениях в учетных оценках, исправлении ошибок и раскрытия информации о них в бухгалтерской отчетности организаций (п. 1 НСБУ № 80)

Цель НСБУ № 80 более конкретна, положения стандарта распространяются только на организации

Справочно. В отличие от белорусского стандарта в российском законодательстве указанным целям соответствуют три положения:

1) Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/2008), утвержденное приказом Минфина России от 06.10.2008 № 106н;

2) Положение по бухгалтерскому учету «Изменения оценочных значений» (ПБУ 21/2008), утвержденное приказом Минфина России от 06.10.2008 № 106н;

3) Положение по бухгалтерскому учету «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности» (ПБУ 22/2010), утвержденное приказом Минфина России от 28.06.2010 № 63н.

Понятие ошибки

Ошибки предыдущих периодов: пропуски или искажения в финансовой отчетности предприятия для одного или более периодов, возникающие вследствие неиспользования либо неверного использования надежной информации, которая имелась в наличии, когда финансовая отчетность за указанные периоды была утверждена к выпуску и обоснованно ожидались ее получение и рассмотрение в ходе подготовки и представления данной финансовой отчетности (п. 5 МСФО (IAS) 8)

Неправильное отражение (неотражение) хозяйственной операции в бухгалтерском учете и (или) бухгалтерской отчетности (п. 2 НСБУ № 80)

МСФО (IAS) 8 рассматривает в качестве ошибки только ошибки предыдущих периодов, то есть уже отраженные в бухгалтерской отчетности. НСБУ № 80 в состав ошибок включает и те, которые не отражены в бухгалтерской отчетности

Неточности, которые не считаются ошибкой

Не установлено

МСФО (IAS) 8 не уточняет состав неточностей или пропусков, которые не считаются ошибкой

К примеру, организация на основании имеющегося у нее первичного учетного документа отразила в бухучете совершенную хозяйственную операцию в одной сумме, а потом взамен этого документа или же в дополнение к нему организация получает еще один первичный учетный документ, согласно которому меняется учетная оценка ранее отраженной хозяйственной операции. Например, признается не ошибкой, а изменением в учетной оценке корректировка организацией сумм амортизационных отчислений в текущем и будущих отчетных периодах в случае, когда она воспользовалась правом пересмотра срока полезного использования основного средства

Причины ошибок

Неиспользование или неверное использование информации (п. 5 МСФО (IAS) 8)

Неправильное применение законодательства Беларуси, учетной политики, неточности в вычислениях при ведении бухучета и (или) составлении бухгалтерской отчетности, неправильная учетная оценка активов, обязательств, собственного капитала, доходов, расходов организации, неиспользование или неправильное использование при ведении бухучета и (или) составлении бухгалтерской отчетности имеющейся информации о совершенной хозяйственной операции, а также такой информации в связи с отсутствием до даты утверждения бухгалтерской отчетности первичного учетного документа, подтверждающего ее совершение (п. 2 НСБУ № 80)

НСБУ № 80 характеризует причины возникновения бухгалтерских ошибок более подробно и развернуто

Существенность ошибок

Способность по отдельности или в совокупности повлиять на экономические решения пользователей, принимаемые на основании финансовой отчетности (п. 5 МСФО (IAS) 8)

Не установлено

НСБУ № 80 предусмотрено, что все ошибки являются существенными и исправляются одинаково

Справочно. В российском ПБУ 22/2010, как и в МСФО (IAS) 8, определено понятие существенности. Как правило, существенными признают ошибки, искажающие строку отчетности на 5% или более

Факторы существенности

Размер и характер пропущенной информации или искажения, оцениваемых в рамках сопутствующих обстоятельств; размер или характер статьи, или их сочетание (п. 5 МСФО (IAS) 8)

Не установлено

В НСБУ № 80 отсутствует разграничение ошибок на существенные и несущественные. Таким образом, даже если организация установила уровень существенности с применением профессионального суждения и закрепила его в учетной политике, в примечаниях к бухгалтерской отчетности должна быть раскрыта информация обо всех исправленных ошибках прошлых лет, в том числе и о несущественных

Справочно. По российскому ПБУ 22/2010 и по МСФО (IAS) 8 существенность ошибки организация определяет самостоятельно. Исходя из указанных факторов уровень существенности отражается в учетной политике. Например, учет в расходах суммы излишне начисленной заработной платы и соответствующих ей страховых взносов не является существенной ошибкой

Ретроспективный пересчет

Корректировка признания, оценки и раскрытия сумм элементов финансовой отчетности таким образом, как если бы ошибка предыдущего периода не имела места никогда (п. 5 МСФО (IAS) 8)

Понятие отсутствует

Как таковое понятие «ретроспективный пересчет» в НСБУ № 80 отсутствует, однако на основании п. 12 НСБУ № 80 ошибка, допущенная в году, предшествующем отчетному году, исправляется в бухгалтерской отчетности путем корректировки вступительного сальдо каждой связанной с этой ошибкой статьи активов, обязательств, собственного капитала на начало самого раннего из представленных в бухгалтерской отчетности периодов. Иными словами, в организации необходимо представить информацию в отчетности таким образом, как если бы эта ошибка никогда не была совершена. То есть положения по смыслу идентичны

Раскрытие информации

Раскрытию подлежит следующая информация:

§     характер ошибки предыдущего периода и сумма корректировки каждого из предыдущих представленных периодов в той степени, в какой это практически осуществимо (для каждой затронутой ошибкой статьи финансовой отчетности и для базовой и разводненной прибыли на акцию, если МСФО (IAS) 33 «Прибыль на акцию», введенный в действие постановлением Совета директоров Национального банка Республики Беларусь от 28.09.2007 № 299, применяется к предприятию);

§     сумма корректировки на начало самого раннего из представленных периодов;

§     если ретроспективный пересчет практически невозможен для определенного предыдущего периода, то обстоятельства, которые привели к наличию такого условия, и описание того, как и с какого момента ошибка была исправлена (п. 49 МСФО (IAS) 8)

Не установлено

Порядок раскрытия информации НСБУ № 80 не установлен. Он приведен в п. 52.3 НСБУ «Индивидуальная бухгалтерская отчетность», утвержденном постановлением Минфина от 10.12.2013 № 104 (далее — НСБУ № 104). В примечаниях к бухгалтерской отчетности подлежит раскрытию информация в отношении ошибок, совершенных в предыдущем году (предыдущих годах) и исправленных в отчетном периоде:

§     характер ошибок;

§     суммы корректировок вступительного сальдо каждой связанной с этими ошибками статьи активов, обязательств, собственного капитала на начало самого раннего из представленных в бухгалтерской отчетности периодов;

§     суммы корректировок других связанных с этими ошибками статей бухгалтерской отчетности за каждый представленный в бухгалтерской отчетности период.

Положения по смыслу идентичны


 

Таким образом, в НСБУ № 80 практикуется более широкий подход к понятию «ошибка»: в него включаются как ошибки текущего периода, так и ошибки предыдущих периодов. В МСФО (IAS) 8 «потенциальные ошибки текущего периода, обнаруженные в том же периоде», упоминаются лишь однажды — в п. 41, где указано, что такие ошибки корректируются до утверждения финансовой отчетности к выпуску. Аналогичное требование содержится и в п. 10, 11 НСБУ № 80.

В МСФО (IAS) 8 вводится такая характеристика ошибки, как ее существенность, под которой понимают свойство этой ошибки в отдельности или в совокупности с другими ошибками за один и тот же отчетный период влиять на решения пользователей бухгалтерской отчетности. НСБУ № 80 не предусмотрено разделять ошибки на существенные и не существенные.

Вследствие этого процесс исправления бухгалтерской ошибки по МСФО (IAS) 8 напрямую зависит от двух факторов: 1) от срока обнаружения ошибки; 2) от оценки ее влияния на бухгалтерскую отчетность с точки зрения существенности, а по НСБУ № 80 процесс исправления бухгалтерской ошибки зависит только от одного фактора — срока обнаружения ошибки.

Первый фактор имеет определяющее значение при исправлении ошибок отчетного года, которые были обнаружены или в течение отчетного года, или по его окончании, но до подписания бухгалтерской отчетности. В этом случае существенность ошибки значения не имеет, так как любая ошибка должна быть исправлена в обязательном порядке (п. 9 НСБУ 80), и, соответственно, процесс одинаков и для МСФО (IAS) 8, и для НСБУ № 80.

Исправление ошибок отчетного года осуществляется традиционными способами в зависимости от сущности ошибки:

 


Ракитина.jpg 

В учет вносятся исправительные записи (п. 10, 11 НСБУ № 80):

  • дополнительные, если хозяйственная операция не отражена (отражена в меньшей сумме);

 

ПРИМЕР 1

В ООО поступили материалы на сумму 2 200 руб., в том числе НДС 400 руб. Бухгалтер при обработке накладной на поступившие материалы произвел следующие записи:

...

Бухгалтер допустила ошибку, занизив стоимость поступивших материалов. Исправление производится на основании бухгалтерской справки-расчета и может быть выполнено дополнительной проводкой следующим образом:

...


ПРИМЕР 2

ООО реализовало импортный товар, у которого вследствие применения неверного курса была завышена первоначальная стоимость. В бухгалтерском учете произведена запись:

Д-т 90-4 «Себестоимость реализованной продукции, товаров, работ, услуг» — К-т 41-1 «Товары на складах» — на сумму 10 240 руб. вместо 8 320 руб.

Указанная ошибка подлежит исправлению в месяце обнаружения. В бухгалтерском учете сделана запись на сумму завышенной себестоимости на реализованный товар:

Д-т 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» — К-т 41 – 1920 руб. — методом «красное сторно».

  • дополнительные и сторнировочные, если при отражении хозяйственной операции использованы неправильные счета.

При условии выявления ошибок, после окончания отчетного года, но до подписания бухгалтерской отчетности, предложенные исправительные записи следует датировать декабрем отчетного года.

Второй фактор непосредственно влияет на процесс исправления ошибок предшествующих периодов, при этом он учитывается только по МСФО (IAS) 8, поскольку как уже было сказано выше в национальном законодательстве отсутствует разделение ошибок на существенные и несущественные. Но и здесь также имеет значение срок их обнаружения:

...

ПРИМЕР 3

В мае 2019 г. выявлено, что в декабре 2018 г. организация дважды отразила в составе общехозяйственных затрат арендную плату за помещение офиса и при определении финансовых результатов за декабрь 2018 г. списала эти затраты в состав управленческих расходов.

В данной ситуации в результате допущенной ошибки оказалась завышенной сумма управленческих расходов за 2018 год, а также величина кредиторской задолженности перед арендодателем. В мае 2019 г. производится сторнировочная запись по дебету счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» и кредиту счета, на котором учитываются расчеты с арендодателем. При составлении бухгалтерской отчетности за 2019 год корректировки вносятся в бухгалтерский баланс, отчет о прибылях и убытках и отчет об изменении собственного капитала.

...

Подробнее читайте в статье.

<...>


Полный текст документа находится в платном доступе только для зарегистрированных пользователей. Если у Вас уже есть доступ, пожалуйста, войдите в систему.

Войдите под своей учетной записью

Поделиться в соцсетях:

Возврат к списку



Полемика
Аудит

1. МСФО и МСА в кредитной организации: справедливая стоимость активов: оценка ненаблюдаемых данных |

МСФО (IFRS) 13 «Оценка справедливой стоимости» закрепил в методологии формирования отчетности принципы оценки справедливой стоимости. При оценке стоимости активов и обязательств, по которым не используются наблюдаемые данные официальных и всемирно признанных источников, у специалистов по МСФО нередко возникают вопросы. На что при этом следует обратить внимание?

2. Изменения в правовом регулировании оценки качества работы аудиторов |

Постановлением Минфина от 18.10.2019 № 59 «Об оценке качества работы аудиторских организаций, аудиторов, осуществляющих деятельность в качестве индивидуальных предпринимателей, аудиторов» внесены изменения в национальные правила аудиторской деятельности и утверждена Инструкция о принципах осуществления аудиторской палатой внешней оценки качества работы аудиторских организаций, аудиторов, осуществляющих деятельность в качестве индивидуальных предпринимателей. Рассмотрим как на практике применять новое ругелирование.

3. Что проверят аудиторы по МСА (ISA) 540 «Аудит оценочных значений, включая оценку справедливой стоимости, и соответствующего раскрытия информации» |

Рабочая группа по внедрению МСА (ISA) 540 «Аудит оценочных значений, включая оценку справедливой стоимости, и соответствующего раскрытия информации» при Совете по международным стандартам аудита и подтверждения достоверности отчетности (IAASB) подготовила инструкции для отчитывающихся компаний. Международный стандарт аудита МСА (ISA) 540 был пересмотрен в октябре 2018 года. В новой редакции он применяется уже в отношении отчетности 2019 года — за периоды, которые окончатся 15 декабря или позднее. От аудиторов потребуется более сложная оценка рисков в ситуации неопределенности и более частое применение профессионального скептицизма при аудите оценочных значений.

4. Как МАРТ рассматривал вопрос о конкуренции между аудиторскими организациями и «спецтребования» заказчиков аудита: Решение МАРТ № 107/39-2018 от 23.05.2018 |

Аудиторы столкнулись, по их мнению, с проявлениями ограничения добросовестной конкуренции, искусственно создаваемыми на предприятиях, и препятствиями для участия в процедурах закупок аудиторских услуг, осуществляемых в соответствии с действовавшим постановлением Совмина от 15.03.2012 № 229 «О совершенствовании отношений в области закупок товаров (работ, услуг) за счет собственных средств». К данным проявлениям аудиторы отнесли, в частности условие о допуске к участию в процедурах закупок аудиторских услуг только организаций, входящих в первую «десятку» рейтинга международных аудиторских сетей согласно версии журнала International Accounting Bulletin.
Колонка редактора

1. Стратегии в посткоронавирусном мире — «забудьте все, что знали» |

Эксперты считают, что весь прошлый опыт, который аудиторы получили за предыдущие годы работы с клиентами, мало что будет значить в 2020 году. Обычные стратегии в этот раз можно без колебаний порвать и выкинуть — и садиться за составление новой стратегии, а на своих клиентов придется смотреть с учетом изменившихся реалий. Очевидно, что аудиторы будут применять стратифицированную выборку, чтобы была возможность отдельно более внимательно изучить как раз тот период, который нельзя назвать «обычным».

2. Особенности применения стандартов МСФО при коронавирусе |

Подчеркивается, что Совет по МСФО никоим образом не меняет требований в МСФО (IFRS) 9 и не добавляет туда ничего нового, все базовые принципы остаются теми же. Зато что может измениться, так это применение профессионального суждения с учетом уникальных условий для того или иного составителя отчетности. Правильное применение профессионального суждения требует навыков, опыта и эффективных контрольных механизмов, но МСФО (IFRS) 9 помочь с этим никак не сможет, потому что представляет собой набор базовых принципов, а не жестких правил для выполнения.

3. О новом руководстве по определению справедливой стоимости |

МСФО (IFRS) 13 «Измерения по справедливой стоимости». Руководство в основном касается нюансов измерения собственного кредитного риска и кредитного риска контрагента при определении справедливой стоимости финансовых активов и обязательств.