Оценка активов по справедливой стоимости: алгоритм применения профессионального суждения бухгалтера |
В статье обобщен накопленный потенциал и систематизированы концептуальные положения современных международных стандартов финансовой отчетности в области оценки по справедливой стоимости с позиции их использования при формировании профессионального суждения бухгалтера в процессе стоимостного измерения различных групп активов.
Справедливая стоимость на протяжении нескольких десятилетий является одной из наиболее дискутируемых категорий в теории и практике бухгалтерского учета. С принятием в 2011 году МСФО (IFRS) 13 «Оценка по справедливой стоимости» (вступил в силу на территории Республики Беларусь 1 января 2017 г. на основании совместного постановления Совета Министров Республики Беларусь и Национального банка Республики Беларусь от 19.08.2016 № 657/20) был сделан масштабный шаг по унификации подходов к ее измерению и раскрытию. Однако, как показывают жизнь, за формализованной стандартной дефиницией скрываются глубокие философские, экономические и этические вопросы.
Профессиональное суждение приобретает особую актуальность в системе инструментариев современного бухгалтерского учета именно при оценке и отражении объектов учета по справедливой стоимости на уровне экономических субъектов с учетом специфики, масштабов их деятельности и современных цифровых технологий.
Всплеск интереса по отношению к понятию «справедливая стоимость» обусловлен, с одной стороны, выходом в 2006 году SFAS 157 «Оценка справедливой стоимости» (Fair Value Measurements), его заменой на ASC Topic 820 «Оценка справедливой стоимости» (Fair Value Measurements) и разработкой МСФО (IFRS) 13 «Оценка по справедливой стоимости» в 2011 году. С другой стороны — возобновлением во многих странах дискуссий о целесообразности введения справедливой стоимости в национальные практики учета.
МСФО (IFRS) 13 «Оценка по справедливой стоимости» устанавливает единое и четкое определение справедливой стоимости: «Справедливая стоимость — это цена, которая была бы получена при продаже актива или уплачена при передаче обязательства в ходе упорядоченной сделки между участниками рынка на дату измерения в основном (или наиболее выгодном) рынке для этого актива или обязательства».
Ключевым элементом данного определения является его рыночно-ориентированный характер. Оценка производится не с позиции конкретного экономического субъекта, а с позиции участников рынка, что принципиально отличает справедливую стоимость от себестоимости или текущей стоимости для одного владельца.
Современная концепция справедливой стоимости, закрепленная в МСФО (IFRS) 13 «Оценка по справедливой стоимости», является результатом длительной исторической эволюции идей, заложенных в основу данного понятия еще в античности, когда Аристотель и Фома Аквинский рассматривали «справедливую цену» как этическую категорию, обеспечивающую равноправный обмен, при котором «никто не наживается».
Современное понимание и идея «непрерывно осовремениваемого учета», где основой оценки выступает не себестоимость, а цена выхода (exit price) на организованный рынок, принадлежит одному из выдающихся мыслителей бухгалтерского учета Р. Дж. Чамберсу (R. J. Chambers).
Справедливую стоимость следует понимать не как самостоятельный вид стоимости, а как качественную характеристику любой оценки в бухгалтерской (финансовой) отчетности или даже как элемент более широкой концепции, направленной на определение финансового положения и результатов, а не просто как способ оценки.
Систематизация основных подходов к интерпретации справедливой стоимости, предложенных отдельными авторами и утвержденных на уровне МСФО, представлена в табл. 1.
Т а б л и ц а 1
Сравнительный анализ определений и интерпретаций справедливой стоимости
|
Суть позиции |
Ключевые отличия от МСФО (IFRS) 13 / Акценты |
|
Рыночно-ориентированная измерительная модель. Цена продажи актива/передачи обязательства между участниками рынка на основном (наиболее выгодном) рынке (МСФО (IFRS) 13) |
Акцент на «участнике рынка», «наиболее выгодном рынке», «наивысшем и наилучшем использовании». Механизм реализации: иерархия входных данных и три оценочных подхода |
|
Характеристика объекта, определяющая его «сравнительную значимость» в потенциальных или фактических меновых операциях |
Акцент на «потенциальных сделках» и «сравнительной» (а не абсолютной) значимости. Более широкая философская трактовка |
|
«Идеализированная рыночная стоимость» (Большой бухгалтерский словарь) |
Фокусируется на «информированности и рациональности» сторон, что близко к определению, но подменяет справедливую стоимость рыночной. Видит ее как идеал, а не как измеряемую величину |
|
Синоним «рыночной стоимости», определяемой спросом и предложением (Современный экономический словарь) |
«Полное отождествление» с рыночной стоимостью некорректно, так как не учитывает условий активного рынка и позиции участника рынка |
|
Характеристика капитала субъекта с использованием «системы альтернативных способов оценки» (рыночный, доходный, затратный, исторический за минусом обесценения) |
Подчеркивается «альтернативность подходов» и их иерархия, аналогичная МСФО (IFRS) 13, сделано уникальное дополнение в части использования исторической стоимости в исключительных случаях как завершающий элемент системы |
|
Не самостоятельная оценка, а «комбинация различных способов оценки» (Э. С. Хендриксен, М. Ф. Ван Бреда) |
Справедливая стоимость — это, скорее, методология выбора, чем готовая формула |
...
К наиболее сложным моментам, связанным с применением МСФО (IFRS) 13 «Оценка по справедливой стоимости» на практике, следует отнести:
§ сбор и верификацию информации об объектах-аналогах;
§ распределение исходных данных по уровням;
§ выбор инструментов / программных продуктов / систем / платформ для обработки и анализа большого массива данных, необходимых для достоверной оценки справедливой стоимости;
§ выбор и обоснование оптимального подхода к оценке.
Совокупность анализируемой об объектах-аналогах информации должна формироваться на ближайшем активном рынке, то есть региональном рынке. В качестве подтверждения достоверности полученных данных могут быть приложены скриншоты или ссылки на сайты, прейскуранты, официальные оферты продавцов.
При распределении исходных данных по уровням приоритет необходимо отдавать ...
...
Для расчета справедливой стоимости стандартом предусмотрено три подхода, особенности применения которых систематизированы в табл. 2.
Т а б л и ц а 2
Подходы к оценке справедливой стоимости активов и обязательств в соответствии с МСФО (IFRS) 13 «Оценка по справедливой стоимости»
|
... |
Т а б л и ц а 3
Формирование профессионального суждения при выборе подхода к оценке справедливой стоимости объектов учета
...Реализация сформированного и верифицированного профессионального суждения в отношении справедливой стоимости запасов или внеоборотных активов возможна только после окончательного решения эксперта и его визы в специальном документе.
Т а б л и ц а 4
Предлагаемый алгоритм бизнес-процесса «Формирование профессионального суждения бухгалтера в отношении справедливой стоимости объекта учета»
...Таким образом, на основе результатов проведенного анализа подходов к определению справедливой стоимости и уровней иерархии, предусмотренных в МСФО (IFRS) 13 «Оценка по справедливой стоимости», требований действующих императивов, закрепляющих необходимость справедливой оценки, а также необходимости соблюдения общепринятого требования рациональности, приходим к следующему заключению...
....
Бланк рабочего документа «Профессиональное суждение. Оценка справедливой стоимости объекта(ов) бухгалтерского учета»
...
<...>
Войдите в систему или зарегистрируйтесь
